22 Ağu TURİZM PAYI İLE İLGİLİ BELİRSİZLİK ARZ EDEN KONULAR
15/07/2019 tarihinde Resmi Gazetede yayımlanan 7183 sayılı Türkiye Turizm Tanıtım Ve Geliştirme Ajansı Hakkında Kanun (“Kanun”) ile ihdas edilen ve 01/10/2019 tarihinde yürürlüğe girecek olan Turizm Payı ile ilgili belirsizlikler hk.
GİRİŞ:
15/07/2019 tarihinde Resmi Gazetede yayımlanan 7183 sayılı Türkiye Turizm Tanıtım ve Geliştirme Ajansı Hakkında Kanun’la (bundan sonra kısaca Kanun olarak ifade edilecektir) kurulan “Türkiye Turizm Tanıtım ve Geliştirme Ajansı”nın en önemli geliri olarak ihdas edilen turizm payı ile ile ilgili düzenleme, 01/10/2019 tarihinde yürürlüğe girecektir. Bu çalışmamızda, turizm payı ile ilgili belirsizlik arz eden konular üzerinde durulmuştur.
TURİZM PAYININ MÜKELLEFLERİ, ORANI, BEYANI, ÖDENMESİ VE YETKİ
Ajansın kuruluş amaçlarının gerçekleştirilmesi ve faaliyetlerin finansmanında kullanılmak üzere turizm payı alınacak olan turizm payı ile ilgili düzenleme, Kanun’un 6. maddesinde yer almaktadır.
Turizm payı; a) Bileşik tesisler ile konaklama tesislerinden binde yedi buçuk, b) Bakanlıktan belgeli yeme-içme ve eğlence tesislerinden binde yedi buçuk, c) Deniz turizmi tesisleri ile Bakanlıktan belgeli deniz turizmi araçlarından binde yedi buçuk, ç) Seyahat acentalarından (münferit uçak bileti satışları hariç) on binde yedi buçuk, d) Havayolu işletmelerinden (ticari yolcu taşımacılığı faaliyetlerinden) on binde yedi buçuk, e) Devlet Hava Meydanları İşletmesi Genel Müdürlüğü tarafından işletilenler hariç olmak üzere havalimanı ve terminal işletmelerinden binde iki oranında olmak üzere bu ticari işletmelerin yatırımcısı veya işletmecisi olan gerçek veya tüzel kişilerin bu işletmelerdeki faaliyetleri sonucunda elde ettikleri net satış ve kira gelirlerinin toplamı üzerinden alınır.
Kış, termal, sağlık, kırsal ve nitelikli spor turizmi gibi Bakanlık tarafından teşvik edilmesi uygun görülen turizm türlerinde faaliyet gösteren tesisler için bu oranlar yüzde elli indirimli olarak uygulanır.
Turizm payı, KDV dönemini takip eden ayın yirmi dördüncü günü sonuna kadar ilgililerin gelir veya kurumlar vergisi yönünden bağlı olduğu vergi dairesine, gelir veya kurumlar vergisi mükellefiyeti bulunmayanlar tarafından ise GİB tarafından belirlenecek vergi dairesine beyan edilerek aynı ayın yirmi altıncı günü akşamına kadar ödenir. Turizm payı uygulaması, 01/10/2019 tarihinde başlayacağı için ilk beyannamesi 24/11/2019 tarihine kadar verilecek olup ilk ödeme 26/11/2019 tarihine kadar yapılacaktır.
Vergi dairesi tarafından turizm payının beyan, tarh, tahakkuk ve tahsili ile red ve iadesinde; VUK ve 6183 sayılı Kanun hükümleri uygulanır, tahsil edilen turizm payının yüzde beşi genel bütçe geliri olarak ayrıldıktan sonra kalan kısmı emanet hesabına alınır ve en geç takip eden ayın yirminci günü Ajansın banka hesabına aktarılır.
Ödenen turizm payı, kurumlar vergisi ve gelir vergisi mükellefleri tarafından matraha esas kazancın tespitinde gider olarak dikkate alınır.
Turizm payı uygulanması sırasında ortaya çıkabilecek hukuki ihtilafların çözümünde vergi mahkemeleri yetkilidir.
Turizm payına ilişkin ikincil düzenlemeler konusunda Kültür ve Turizm Bakanlığının görüşünü görüşünü alarak Hazine ve Maliye Bakanlığı yetkilidir.
TURİZM PAYI BAKIMINDAN BELİRSİZLİK TAŞIYAN KONULARI:
Anayasa’ya Aykırılık Tartışması
7183 sayılı Türkiye Turizm Tanıtım Ve Geliştirme Ajansı Hakkında Kanun ile Türkiye Turizm Tanıtım ve Geliştirme Ajansı kurulmuş olup Ajansın en önemli gelir kaynağını sektör temsilcilerinin turizm faaliyetlerinden elde ettikleri gelir üzerinden alınacak olan turizm payı oluşturmaktadır.
Turizm payı mükellefleri ve oranları yukarıda 2. başlık altında ele alındığı gibi Kanun’un 6. maddesinin 2. fıkrasında sayılmıştır. Fakat, turizm payı mükellef ve oranlarının belirlenmesi aşağıdaki belirtilen çeşitli noktalar bakımından Anayasa’ya aykırılık oluşturabilecek niteliktedir.
a) Turizm payı mükellefinin Kültür ve Turizm Bakanlığı belgeli tesis ve işletmeler olması nedeniyle belediye belgeli tesis ve işletmelerin pay mükellefiyeti dışında kalması; aynı sektörde aynı faaliyeti yürüten tesisler bakımından sadece belgenin farklı bir kamu kurumundan alınmış olması nedeniyle mali yükümlülük öngörülmüş olması bakımından Anayasa’nın eşitlik (madde 10) ve mali güce göre vergi alınması (madde 73) ilkelerine aykırılık oluşturabilecek nitelikte olduğunu düşünmekteyiz.
Turizm payının mükellefi olarak Turizmi Teşvik Kanunu, Turizm Tesislerinin Niteliklerine İlişkin Yönetmelik, Seyahat Acentaları Yönetmeliği gibi turizm sektörü mevzuatı çerçevesinde tanımlanan turizm tesisleri ve ticari işletmeler belirlenmiştir. Fakat, ülkemizde Kültür ve Turizm Bakanlığı belgeli tesislerden daha çok Belediye belgeli tesisler vardır. Bakanlık belgeli tesis ve işletmeler için mükellefiyet tesis edilirken Belediye belgeli tesis ve işletmeler mükellefiyet dışında kalmaktadır. Turizm payı, Kültür ve Turizm Bakanlığı belgeli tesis sayısında azalmaya Belediye belgeli tesis sayısında artışa neden olacaktır.
b) Turizm payı matrahının net satış ve kira gelirleri toplamı olması yanında turizm sektöründe faaliyet gösteren kuruluşlar bakımından on kata kadar farklı oranlar öngörülmüş olması; aynı sektörde faaliyet gösteren işletme ve tesislerin gayrisafi hasılatı oluşturan girdileri ile harcamalarını etkileyen faaliyetleri arasında temelde büyük farklılıklar bulunmamasına rağmen on kata kadar farklı tutarlarda pay ödeme yükümlülüğü öngörülmüş olması bakımından Anayasa’nın eşitlik (madde 10) ve mali güce göre vergi alınması ( madde 73) ilkelerine aykırılık oluşturabilecek nitelikte olduğunu düşünmekteyiz.
Anayasa Mahkemesi’nin benzer konularda verdiği farklı kararları mevcuttur.
Anayasa Mahkemesi’nin E:1994/85 ve K:1995/32 sayılı kararında; tüm kurumlar vergisi mükellefleri için gayrisafi hasılatın vergi matrahı olarak alınması Anayasanın 2. ve 73. maddelerine aykırı bulunmuştur. Fakat, verginin matrahının net aktif olarak benimsenmesi, net aktifin tanımı ve saptanan vergi oranları dikkate alınarak Anayasa uygun kabul edilmiştir.
Anayasa Mahkemesi E.2003/9, K.2004/47 sayılı kararında; kılavuzluk ve römorkaj hizmetlerinden elde edilen aylık gayrisafi hasılattan % 6,5 oranında pay alınmasının; kamu geliri niteliğinde malî yük olduğu, “gayrisafi hasılat” kavramının yükümlülerin mali güçlerini tam olarak yansıtmadığı söylenebilirse de mali gücün önemli bir göstergesi olduğuna, harcı ödeyen firmaların aynı alanda hizmet vermeleri nedeniyle gayrisafi hasılatı oluşturan girdileri ile harcamalarını etkileyen faaliyetleri arasında temelde büyük farklılıklar bulunmadığını belirterek Anayasa’nın 2, 10 ve 73. maddelerine aykırı olmadığına oyçokluğu ile karar vermiştir.
Benzer şekilde; Anayasa Mahkemesi E:2013/72 ve K:2013/126 sayılı kararında; hidroelektrik santrallerinin bir önceki yıl gayrisafi iş hasılatı üzerinden binde 15 oranında elektrik üretimi lisans harcı alınmasını, belli faaliyetlere başlarken bu faaliyet kapsamında herhangi bir vergi öngörülmemiş olmasından dolayı Anayasa’nın 2. maddesinde yer alan hukuk devleti ilkesine; hidrolik kaynaklara dayalı olarak üretim yapanlardan alınıp diğer kaynak türlerine dayalı olarak üretim yapanlardan alınmamasını Anayasa’nın 10. maddesinde yer alan eşitlik ilkesine ve mükelleflerin kâr elde edip etmediklerine bakılmaksızın bir önceki yılın gayrisafi iş hasılatı üzerinden binde on beş oranında harç alınmasını “gayrisafi hasılat” kavramının yükümlülerin mali güçlerini tam olarak yansıtmadığı söylenebilirse de mali gücün önemli bir göstergesi olduğu, harcı ödeyen firmaların aynı alanda hizmet vermeleri nedeniyle gayrisafi hasılatı oluşturan girdileri ile harcamalarını etkileyen faaliyetleri arasında temelde büyük farklılıklar bulunmadığı belirtilerek Anayasa’nın 73. maddesinde yer alan mali güce göre ödeme ilkesine aykırı olmadığına oybirliği ile karar vermiştir.
Yukarıda ele alındığı üzere; Anayasa Mahkemesi’nin benzer konularda verdiği Anayasa’ya uygunluk yönündeki kararlarda; “gayrisafi hasılat” kavramının yükümlülerin mali güçlerini tam olarak yansıtmadığı söylenebilirse de mali gücün önemli bir göstergesi olduğu, mali yükü ödeyen şirketlerin aynı sektörde hizmet vermeleri nedeniyle gayrisafi hasılatı oluşturan girdileri ile harcamalarını etkileyen faaliyetleri arasında temelde büyük farklılıklar bulunmaması temel gerekçe teşkil etmektedir.
Turizm payı bakımından da pay mükellefi tesis ve işletmelerin aynı sektörde faaliyet gösterdikleri, gayrisafi hasılatı oluşturan girdileri ile harcamalarını etkileyen faaliyetleri arasında büyük bir benzerlik bulunmaktadır. Fakat, turizm payı bakımından aynı sektörde faaliyet gösteren tesis ve işletmelerin mali yükü bakımından on kata kadar farklı oranlar öngörülmüştür.
Anayasa Mahkemesi’nin yerleşik yorumuna göre, aynı hukuksal durumlar farklı; ayrı hukuksal durumlar aynı kurallara bağlı tutulursa Anayasa’nın öngördüğü eşitlik ilkesi ihlâl edilmiş olur[1]. Bu bakımdan aynı sektörde faaliyet gösteren şirketler için on kata kadar farklı oranlarda turizm payı mükellefiyeti tesis edilmesinin Anayasa’nın eşitlik (madde 10) ve mali güce göre vergi alınması (madde 73) ilkelerine aykırılık oluşturabileceğini düşünmekteyiz.
Net satışlar, brüt satışlardan satış indirimlerinin düşülmesi suretiyle hesaplanır. Brüt satışlar 60. ile başlayan satış indirimleri 61 ile başlayan hesap kodlarında muhasebeleştirilir. Kira gelirleri ise 649 faaliyetle ilgili diğer olağan gelir ve karlar hesaplarında muhasebeleştirilebilmektedir. Farklı şirketler arasında farklı muhasebeleştirme yöntemlerindeki farklılıklara göre net satışlar ve kira gelirleri toplamı değişebilecektir. Bu nedenle, net satış ölçüsü yanında kira gelirlerinin de turizm payı matrahına dahil edilmesi bu gelirleri sektörde elde edilecek tesislerin bileşik tesisler ve konaklama tesisleri olması bu işletmeler aleyhine vergi yükünü artırmaktadır. Ayrıca, bu tesislerin en yüksek oranda pay ödemesi bu ağır vergi yükü etkisini daha da artırmaktadır.
Net satış ölçüsü yanında kira gelirlerinin turizm payı matrahına dahil edilmesi zaten yüksek oranda pay ödeyen bileşik tesisler ve konaklama tesisleri aleyhine vergi yükünü artırmaktadır. Bu tesislerin kira gelirlerinin de matraha dahil edilmesi bu işletmelerinin pay oranının daha düşük belirlenmesini gerektirmektedir. Buna aykırı düzenlemenin Anayasanın 2, 10 ve 73. maddelerine aykırılık iddiasını pekiştirdiğini değerlendirmekteyiz.
Ayrıca, aynı sektörde faaliyet gösteren diğer şirketlerden farklı olarak seyahat acentaları için uçak bileti satışları, havayolu işletmelerinin yük taşımacılığı gelirlerinin ve DHMİ’nin pay dışında bırakılmasının da Anayasa’nın söz konusu maddelerine aykırı olabileceğini düşünmekteyiz.
c) kış, termal, sağlık, kırsal ve nitelikli spor turizmi gibi Kültür ve Turizm Bakanlığı tarafından teşvik edilmesi uygun görülen turizm türlerinde faaliyet gösteren tesisler için indirimli oran uygulanması bakımından “gibi” ibaresi kullanılarak pay alınıp alınmayacağı yetkisinin Kültür ve Turizm Bakanlığı’na bırakılmış olması Anayasa’nın hukuk devleti (madde 2), eşitlik (madde 10) ve kanuna dayalı olarak vergi alınması (madde 73) ilkelerine aykırılık oluşturabilecek nitelikte olduğunu düşünmekteyiz.
Kış, termal, sağlık, kırsal ve nitelikli spor turizmi gibi Kültür ve Turizm Bakanlığı tarafından teşvik edilmesi uygun görülen turizm türlerinde faaliyet gösteren tesisler için bu oranlar yüzde elli indirimli olarak uygulanır. Kanun’la “gibi” ibaresi kullanılmak suretiyle indirimli oranda turizm payı uygulanacak tesisleri belirleme konusunda yetki, Kültür ve Turizm Bakanlığı’na bırakılmıştır. Örneğin, gastronomi ve golf turizmi tesislerinin indirimli orandan pay ödeyip ödemeyeceği kanun metninde belirsizdir. Anayasa’nın 73. maddesinin üçüncü fıkrasında; “Vergi, resim, harç ve benzeri mali yükümlülükler kanunla konulur, değiştirilir veya kaldırılır.” denilmiştir. Bu nedenle, “gibi” ibaresinin Anayasa’ya aykırı olarak değerlendirilebilecektir. Turizm payı mükellefiyetini belirleyecek şekilde kanunla Kültür ve Turizm Bakanlığına yetki devri Anayasa’nın 73. maddesine aykırı olduğu yönünde yorumlanabilecektir.
Turizm payının mükellefinin turizm işletmelerinin yatırımcısı “VEYA” işletmecisi olan gerçek veya tüzel kişiler olarak tanımlanması, yatırımcısı ve işletmecisi farklı olan işletmeler bakımından mükerrer pay alınacağı izlenimi vermektedir.
Turizm payı, turizm işletmelerinin yatırımcısı “veya” işletmecisi olan gerçek veya tüzel kişilerin bu işletmelerdeki faaliyetleri sonucunda elde ettikleri net satış ve kira gelirlerinin toplamı üzerinden alınacaktır. Madde metninde “veya” ibaresinin kullanılması, yatırımcısı ve işletmecisi farklı olan işletmeler bakımından ayrı ayrı mükellefiyet tesis edilip aynı işletme için mükerrer vergi alınacağı izlenimi vermektedir. Fakat, bu durum, yatırımcısı ve işletmecisi farklı olan tesisler aleyhine yatırımcısı ve işletmecisi aynı olan tesisler lehine bir eşitsizlik yaratabilecektir. Bu nedenlerle, Hazine ve Maliye Bakanlığı tarafından turizm payı için yayımlanacak Tebliğ’de mükellefiyetin mükerrerliğe yol açmayacak şekilde tek bir tesis için tek bir mükellefiyet olacak şekilde kaleme alınması gerektiğini düşünmekteyiz.
Turizm payının müşteriye düzenlenecek faturada gösterilip gösterilemeyeceği belirsizdir.
Tüketicinin Korunması Mevzuatı gereği müşteriye tüm vergiler dahil toplam fiyatın bildirilmesi ve faturada gösterilmesi gerekmektedir. Anayasa Mahkemesi kararlarına göre gayrisafi hasılatlar üzerinden alınan paylar, mali yükümlülük olarak kabul edilmektedir. Uygulama sırasında ortaya çıkabilecek hukuki ihtilafların çözümünde vergi mahkemelerinin yetkili kılınması da payın vergi benzeri mali yük olduğu görüşünü desteklemektedir.
Turizm payının mükellefi konaklama tesisleri olacağından bu bedellerin faturada açıkça gösterilerek müşteriye yansıtılması konusunda belirsizlikler bulunmaktadır. Kanunda bu konuda açık bir hüküm bulunmamaktadır. Konunun Maliye ve Hazine Bakanlığı Tebliğ düzenlemeleri ile netleştirilmesi gerektiğini düşünmekteyiz.
Harcama vergilerinin fatura üzerinde gösterilmesine ilişkin özel kanuni düzenlemeler bulunmaktadır: KDV Kanunu’nun 34. maddesi gereği, KDV’nin indirim konusu yapılabilmesi için fatura ve benzeri vesikalarda ayrıca gösterilmesi gerekmektedir. Gider Vergileri Kanunu’nun 39. maddesi gereği, özel iletişim vergisi, düzenlenecek faturalarda ayrıca gösterilir. ÖTV Kanunu’nun 15. maddesine göre; mükellefler özel tüketim vergisini satış belgelerinde ayrıca göstermeye mecburdurlar.
Turizm payının faturada açıkça gösterilerek tüketiciye yansıtılması halinde, bu bedellerin KDV Kanunu gereği KDV matrahına dahil olacağını düşünmekteyiz. Çünkü, kural olarak, vergi, resim, harç, pay, fon karşılığı gibi unsurlar KDV matrahına dahildir (örneğin özel tüketim vergisi KDV matrahına dahildir). Kanun’da turizm payının matraha dahil olmayacağına ilişkin (örneğin özel iletişim vergilerinde olduğu gibi) özel bir düzenleme olmadığından turizm payı da KDV matrahına dahil olacaktır.
Ödenen turizm payı, kurumlar vergisi ve gelir vergisi mükellefleri tarafından matraha esas kazancın tespitinde gider olarak dikkate alınacaktır. Fakat, bu düzenleme, sadece şirketin karlı olması şartıyla, ödenen turizm payının sadece %22’si oranında avantaj sağlamış olacaktır.
SONUÇ:
15/07/2019 tarihinde Resmi Gazetede yayımlanan 7183 sayılı Kanunla kurulan “Türkiye Turizm Tanıtım ve Geliştirme Ajansı”nın en önemli geliri olarak ihdas edilen turizm payına ilişkin düzenleme, 01/10/2019 tarihinde yürürlüğe girecektir.
Çalışmamızda, turizm payı bakımından belirsizlik arz eden;
a) turizm payı mükellefinin Kültür ve Turizm Bakanlığı belgeli tesis ve işletmeler olması nedeniyle belediye belgeli tesis ve işletmelerin pay mükellefiyeti dışında kalması; aynı sektörde aynı faaliyeti yürüten tesisler bakımından sadece belgenin farklı bir kamu kurumundan alınmış olması nedeniyle mali yükümlülük öngörülmüş olması bakımından Anayasa’nın eşitlik (madde 10) ve mali güce göre vergi alınması ( madde 73) ilkelerine aykırılık oluşturabilecek nitelikte olması,
b) turizm payı matrahının net satış ve kira gelirleri toplamı olması yanında turizm sektöründe faaliyet gösteren kuruluşlar bakımından on kata kadar farklı oranlar öngörülmüş olması; aynı sektörde faaliyet gösteren işletme ve tesislerin gayrisafi hasılatı oluşturan girdileri ile harcamalarını etkileyen faaliyetleri arasında temelde büyük farklılıklar bulunmamasına rağmen on kata kadar farklı tutarlarda pay ödeme yükümlülüğü öngörülmüş olması bakımından Anayasa’nın eşitlik (madde 10) ve mali güce göre vergi alınması ( madde 73) ilkelerine aykırılık oluşturabilecek nitelikte olması,
c) kış, termal, sağlık, kırsal ve nitelikli spor turizmi gibi Kültür ve Turizm Bakanlığı tarafından teşvik edilmesi uygun görülen turizm türlerinde faaliyet gösteren tesisler için indirimli oran uygulanması bakımından “gibi” ibaresi kullanılarak pay alınıp alınmayacağı yetkisinin Kültür ve Turizm Bakanlığı’na bırakılmış olması Anayasa’nın hukuk devleti (madde 2), eşitlik (madde 10) ve kanuna dayalı olarak vergi alınması (madde 73) ilkelerine aykırılık oluşturabilecek nitelikte olması,
d) turizm payının mükellefinin turizm işletmelerinin yatırımcısı “veya” işletmecisi olan gerçek veya tüzel kişiler olarak tanımlanmasının yatırımcısı ve işletmecisi farklı olan işletmeler bakımından mükerrer pay alınacağı izlenimi vermesi,
e) turizm payının müşteriye düzenlenecek faturada gösterilip gösterilemeyeceği
konuları incelenmiştir.
KAYNAKÇA:
7183 sayılı Türkiye Turizm Tanıtım ve Geliştirme Ajansı Hakkında Kanun, Resmi Gazete, 15/07/2019
Anayasa Mahkemesi E:1994/85 ve K:1995/32 sayılı kararı, http://kararlaryeni.anayasa.gov.tr/, erişim tarihi, 08/08/2019
Anayasa Mahkemesi E.2003/9, K.2004/47 sayılı kararı, http://kararlaryeni.anayasa.gov.tr/, erişim tarihi, 08/08/2019
Anayasa Mahkemesi E:2013/72 ve K:2013/126 sayılı kararı, http://kararlaryeni.anayasa.gov.tr/, erişim tarihi, 08/08/2019
Prof. Dr. Kemal GÖZLER, Eşitlik İlkesi, http://www.anayasa.gen.tr/esitlik.htm, Erişim tarihi: 21/08/2019
[1] Prof. Dr. Kemal GÖZLER, Eşitlik İlkesi, http://www.anayasa.gen.tr/esitlik.htm, Erişim tarihi: 21/08/2019